Аренда в соответствии с ФСБУ 25/2018 – факторы успешного перехода. Методологическая часть

Стандарт ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» обязателен к применению начиная с отчетности за 2022 год. Это значит, что в течение 2022 года главному бухгалтеру придется решить ряд вопросов, связанных с переходом на новый стандарт.

Определим причины основных сложности перехода на ФСБУ 25/2018 в учете арендатора.

Новое для бухгалтера в стандарте ФСБУ 25/2018

Вкратце о причинах возникающих сложностей.

Во – первых, предыдущее нормативное регулирование учета аренды не носило системного характера: не был описан подход к учету аренды на всем жизненном цикле договора. В основном расходы по аренде принимались к учету по актам об оказании услуг.

Во – вторых, новый стандарт вводит обязательное требование расчета приведенной стоимости будущих арендных платежей. То есть компании придется самостоятельно формировать график планируемых платежей, определять ставку дисконтирования. При этом будущая информация для целей ведения бухгалтерского учета до ввода в действие стандарта ФСБУ 25/2028 практически не использовалась.

В – третьих, новый стандарт по основным аспектам учета аренды не дает однозначных ответов на ряд вопросов (таких как определение срока аренды, учет коммунальных платежей, отклонения фактических оплат от запланированных в договоре, определение ставки дисконтирования). Чтобы получить ответы бухгалтеру придется использовать собственное профессиональное суждение.

Таким образом, при переходе на новый стандарт главный бухгалтер сталкивается с рядом задач, которые в предыдущей практике возникали не часто.

Перечень договоров, подпадающих под ФСБУ 25/2018

Перейдем непосредственно к вопросам, возникающим при переходе на ФСБУ 25/2018.

Прежде всего необходимо определить перечень договоров, подпадающих под действие нового стандарта. Следует учесть, что не всякий договор с терминами «аренда» или «лизинг» может учитываться по новому стандарту. И наоборот — договоры, не называемые арендными или лизинговыми, могут не подпадать под действие стандарта ФСБУ 25/2018.

Для того, чтобы договор был признан договором аренды для целей ФСБУ 25, должны одновременно выполняться следующие условия: предмет аренды четко определен и не может быть заменен арендодателем в течение срока аренды, арендатор имеет право определять цели использования предмет аренды, арендатор может получать экономические выгоды от предмета аренды и срок аренды может быть определен.

Кроме того, необходимо изучить исключения, предусмотренные стандартом.

Порядок перехода на ФСБУ 25/2018 по действующим договорам аренды

После того как определен перечень договоров аренды, подпадающих под действие ФСБУ 25/2018, необходимо определить порядок пересчета входящих остатков по состоянию на 1 января 2022 года, выбрать между основным и альтернативным подходом. Принятое решение фиксируется в учетной политике.

Базовым подходом является ретроспективный пересчет (п. 49 ФСБУ 25/2018). При выборе данной опции придется ретроспективно пересчитать показатели отчетности за сопоставимые периоды таким образом, как будто новые правила применялись всегда.

Также Стандарт допускает использование альтернативного порядка пересчета входящих остатков, по которому право пользования активом принимается равной его справедливой стоимости, а сравнительные данные за предшествующий год не пересчитываются.

Расчет обязательства по аренде

Какой бы порядок перехода на новый стандарт не был бы выбран, необходимо будет рассчитать обязательство по аренде по каждому договору. Для этого потребуется определить:

• срок аренды (для формирования графика арендных платежей);
• перечень позиций в графике платежей;
• ставку дисконтирования.

Первый вопрос при формировании графика арендных платежей – определение срока аренды. Можно сказать, что он определяется договором аренды. Однако должны учитываться возможности сторон договора менять указанные сроки и условия.

Кроме того, может потребоваться суждение в следующих типичных ситуациях: договор аренды заключается на 11 месяцев, но предыдущая практика и намерения руководства указывают на более продолжительный срок аренды; арендатор произвел существенные неотделимые улучшения предмета аренды; предмет аренды является специфическим для операционной деятельности арендатора.

Будущие платежи могут зависеть от ценовых индексов, процентных ставок, может быть предусмотрен пересмотр ставки аренды в зависимости от достижения определенных показателей (например, уровня продаж или прибыльности). Это влияет на формирование графика арендных платежей.

Ставка дисконтирования определяется из договора, если она может быть рассчитана. Иначе используется ставка привлечения заемных средств арендатором.

Учет права пользования активом

Право пользования активом признается по фактической стоимости, которая включает в себя величину первоначальной оценки обязательства по аренде, арендные платежи до даты или на дату предоставления предмета аренды, затраты арендатора на приведение предмета аренды в состояние, пригодное для использования в запланированных целях.

Дальнейший учет права пользования активом и обязательства по аренде

Стоимость права пользования активом погашается посредством амортизации (кроме случаев, когда схожие по характеру использования активы не амортизируются). Срок полезного использования права пользования активом не может превышать срока аренды, если не предполагается переход к арендатору права собственности на предмет аренды.

Обязательство по аренде увеличивается на начисляемые проценты и уменьшается на фактически уплаченные арендные платежи. Начисленные по обязательству по аренде проценты отражаются в составе расходов арендатора, за исключением той их части, которая включается в стоимость актива.

Фактическая стоимость права пользования активом и величина обязательства по аренде подлежит пересмотру в случае изменения условий договора аренды, величины арендных платежей и изменения срока аренды.

Изменение величины обязательства по аренде относится на стоимость права пользования активом.

Данная статья сходит в серию статей посвященных ФСБУ25, далее ждите публикаций по темам:

• ФСБУ 25/2018 – факторы успешного перехода. Первое применение
• ФСБУ 25/2018 – факторы успешного перехода. Анализ технологических платформ

Автор: Святослав Фомичев