Методика учета аренды у арендатора в части ФСБУ 25/2018

В данной статье старший консультант компании NFP Елена Яковлева рассматривает вопросы методики и автоматизации учета аренды у арендатора, далее будет разбор со стороны арендодателя, следите за анонсами. 

Стандарт ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» вступит в силу уже с 2022 года. Что можно и нужно сделать, чтобы переход правильным и комфортным:

1. Определить договоры, в отношении которых потребуется применение ФСБУ 25/2018. Следует принимать во внимание приоритет экономического содержания условий договора над его юридической формой;
2. Подготовить изменения в учетной политике, связанные с изменением методики учета аренды;
3. Подготовить остатки;
4. Подготовить функциональность учетной ИТ-системы

Алгоритм идентификации аренды

Перед нами договор аренды. По каким критериям понять, является ли он договором финансовой или операционной аренды? А может это, вообще, оказание услуг? Обсудим алгоритм, который поможет нам с этим разобраться. Основными нормативными документами, которыми мы будем руководствоваться в нашей работе- это Международный стандарт финансовой отчетности – МСФО (IFRS) 16 «Аренда» и ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16.10.2018 № 208н.

Во-первых, надо понять аренда ли это вообще. Аренда — это договор или часть договора, при котором передается право пользования активом в течение определенного времени в обмен на возмещение.

Ключевой фильтр для классификации аренды– это наличие контроля над активом. Сравните: берем услуги хранения на складе — нет актива, арендуем склад – есть актив.

В первом случае — это будет просто получение услуги, а во втором-пример аренды.

Если мы убедились, что имеем дело именно с арендой, тогда переходим к определению вида аренды по шагам:

• Шаг 1 – Идентификация договоров аренды с низкой стоимостью базового актива;
• Шаг 2 – Идентификация договоров краткосрочной аренды;
• Шаг 3 – Идентификация договоров долгосрочной аренды

Стандарт разрешает арендатору не признавать право пользования активом и обязательство по аренде, если стоимость объекта аренды не превышает 300 000 рублей и срок аренды не превышает 12 месяцев. Договоры, которые не относятся к договорам аренды с низкой стоимостью и договорам краткосрочной аренды, являются договорами долгосрочной финансовой аренды.

Правила выделения и оценки компонентов договора аренды

Итак, на основании алгоритма, мы определили договоры финансовой аренды. Далее, при наличии практической возможности, а также с учетом принципа существенности, надо определить, является ли договор единым или в его составе есть компоненты, не являющиеся арендой.

Неарендный компонент – это прочий товар или услуга, который(ая) передается дополнительно в рамках договора аренды, помимо основного предмета аренды (базового актива или нескольких базовых активов).

К неарендным компонентам договора относятся, например, услуги по содержанию здания, услуги текущего ремонта помещения, коммунальные услуги и другие.

Если мы определили, что договор многокомпонентный, следует распределить возмещение по договору между компонентами на основе наблюдаемых цен в соответствии с принципами распределения цены сделки между обязательствами к исполнению, изложенными в МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».

Далее определяем срок финансовой аренды с учетом информации, которая имеются на момент заключения договора, и теперь у нас есть все данные для первоначального признания актива в форме права пользования и обязательства по аренде.

Признание аренды

Только в момент первоначального признания оценка актива в форме права пользования совпадает с обязательством по аренде. Эта сумма определяется как стоимость еще не выплаченных платежей, дисконтированная по процентной ставке, используемой в договоре аренды.

Первоначальная оценка актива в форме права пользования и обязательства по аренде

Первоначальная (фактическая) стоимость актива в форме права пользования включает:

• величину первоначальной оценки обязательств по аренде;
• первоначальные прямые затраты арендатора в связи с поступлением предмета аренды и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях;
• арендные платежи, осуществленные на дату начала аренды или до такой даты (предоплата по арендным платежам) за минусом стимулирующих платежей, полученных от арендодателя;
• оценочные обязательства арендатора на демонтаж, перемещение и восстановление арендованного актива, восстановлению окружающей среды в соответствии с условиями договора аренды и/или обычаями делового обращения.

На дату начала аренды оцениваем обязательство по аренде по приведенной стоимости арендных платежей, которые еще не осуществлены на эту дату.

В оценку обязательства по аренде включаются следующие виды платежей:

• фиксированные платежи за вычетом любых стимулирующих платежей по аренде к получению;
• переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки;
• суммы, которые, как ожидается, будут уплачены арендатором по гарантиям ликвидационной стоимости;
• цена исполнения опциона на покупку (если есть достаточная уверенность в том, что опцион будет исполнен);
• выплаты штрафов за прекращение аренды (если срок аренды отражает потенциальное исполнение арендатором опциона на прекращение аренды).

Арендные платежи дисконтируются с использованием процентной ставки, заложенной в договоре аренды.

Последующая оценка актива в форме права пользования и обязательства по аренде

Стоимость права пользования активом (в том числе земельных участков) погашается посредством амортизации, начиная с месяца, следующего за месяцем поступления предмета аренды, когда он пригоден для эксплуатации в запланированных целях;

После даты начала аренды оцениваем обязательство по аренде следующим образом:

• увеличивая его балансовую стоимость для отражения процентов по обязательству по аренде;
• уменьшая его балансовую стоимость для отражения осуществленных арендных платежей;
• переоценивая его балансовую стоимость для отражения переоценки или модификации договоров аренды или для отражения пересмотренных по существу фиксированных арендных платежей.

Величина начисляемых процентов определяется как произведение обязательства по аренде на начало периода, за который начисляются проценты, и процентной ставки. Периодичность начисления процентов выбирается арендатором в зависимости от периодичности арендных платежей и от наступления отчетных дат.

Отражение в отчетности

Арендные платежи содержат в себе компонент обязательства и компонент финансового расхода, т е платы за финансирование на приобретение актива. Деление на два компонента необходимо, эти компоненты по-разному отражаются в финансовой отчетности: компонент финансового расхода признается в отчете о прибылях и убытках; а погашаемое обязательство отражается в балансе.

Подготовка остатков

• по дебету счета учета Права Пользования — на фактическую стоимость Права Пользования. Она определяется на дату предоставления предмета аренды;
• по кредиту счета амортизации Права Пользования — на сумму начисленной амортизации по Праву Пользования за период аренды, предшествующий началу применения ФСБУ;
• по кредиту счета Расчетов — на величину обязательства по аренде;
• получившаяся разница отражается на счете нераспределенной прибыли

Подготовка функциональности учетной ИТ-системы

Главным объектом в системе выступает договор, содержащий всю информацию об объекте аренды.

Следует загрузить информацию по проведенной классификации договоров – какие договоры будут учитываться с даты перехода по новым правилам, а какие нет;

Подготовить и загрузить графики для договоров, подпадающих под действие ФСБУ, согласно которым будут производиться начисления в учете у арендатора (для обязательств по аренде).

Компания NFP имеет опыт комплексных проектов в части учета аренды, начиная от консультаций, разработки методологии до внедрения на продуктах 1С.

Елена Яковлева
консультант компании NFP